Obowiązki dokumentacyjne z zakresu cen transferowych dla oddziału zagranicznego
Część podatników, nie zdaje sobie jednak sprawy, że zgodnie z polskimi przepisami o cenach transferowych Spółka oraz jej oddział zagraniczny są uznawane za podmioty powiązane. Co zatem warto wiedzieć?
Niewątpliwie przepisy w obszarze cen transferowych zmieniały się na przestrzeni ostatnich lat, a sama tematyka cen transferowych stała się coraz bardziej widocznym przedmiotem zainteresowania organów podatkowych. W szczególności widać to po liczbie kontroli podatkowych, która w 2025 r. wyniosła 209. Organy podatkowe coraz częściej w swoich działaniach posługują się wyspecjalizowanymi narzędziami typu Big Data które w czasie rzeczywistym weryfikują dane pochodzące z formularzy TPR-C, JPK, KSeF oraz SF. Powołano również specjalistyczne jednostki do wykrywania potencjalnych nieprawidłowości w tym obszarze tj. Zespół ds. Zwalczania Agresywnego Planowania Podatkowego oraz Centrum Kompetencyjne KAS. Chodź liczba kontroli celno-skarbowych z roku na rok jest nieznacznie niższa, jednocześnie można zauważyć, że skuteczność organów rośnie rok do roku – wartość doszacowania dochodu w kontrolach celno-skarbowych w 2025 r. w stosunku do 2024 r. wzrosła z ok. 760 mln zł do ok. 856 mln zł.
Co do zasady przepisy z zakresu cen transferowych dotyczą osób fizycznych oraz spółek prowadzących działalność gospodarczą na terenie Polski po spełnieniu przesłanek określonych w przepisach, ale nie jest to jedyna reguła. Szczególną uwagę, na obszar cen transferowych powinny zwrócić uwagę podmioty zagraniczne, które w Polsce prowadzą wyłącznie wydzieloną część działalności i w tym celu posiadają w Polsce oddział podatkowy, co jest również tożsame dla polskich spółek posiadających swoje oddziały w innych państwach.
Ceny transferowe
Oddział zagraniczny również jako podmiot powiązany
Pojęcie oddziału zagranicznego w polskim ustawodawstwie jest definiowane jako:
- Stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych,
- Plac budowy, budowę, montaż lub instalację, prowadzone na terytorium jednego państwa przez podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium innego państwa,
- Osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo to faktycznie wykonuje.
Definicja podmiotów powiązanych została zawarta w art. 11a ustawy i CIT i jednoznacznie określa, że oprócz głównej przesłanki dotyczącej wywierania znaczącego wpływu, podatnik i jego zagraniczny oddział należy również traktować jako podmioty powiązane.
O ile oddział zagraniczny jest wprost wymieniony w przepisach jako podmiot powiązany, to bardzo często podatnicy pomijają transakcje z oddziałami na etapie weryfikacji obowiązków dokumentacyjnych i dopiero przy wnikliwej i dobrze przeprowadzonej analizie wszystkich transakcji wewnątrzgrupowych oraz weryfikacji sprawozdania finansowego spółki okazuje się, że tę transakcję również należy brać pod uwagę w relacji ze Spółką. Być może wynika o z faktu, że przed nowelizacją przepisów oddział zagraniczny nie był traktowany jako podmiot powiązany i w konsekwencji transakcja tego typu nie była przedmiotem zainteresowania organów podatkowych.
Co istotne i co często umyka podatnikom, pojęcie zagranicznego oddziału nie ogranicza się wyłącznie do podmiotów funkcjonujących w Polsce, które są zarządzane przez jednostkę znajdującą się w innym kraju, gdzie jest siedziba, miejsce zamieszkania lub zarząd, ale również dotyczy podmiotów prowadzonych przez polskie spółki w innych krajach.
Ceny transferowe
Jak dokumentować ceny transferowe w przypadku oddziału?
Chodź może wydawać się to trochę abstrakcyjne, to zakład zagranicznego przedsiębiorcy (w tym oddział) należy traktować w rozumieniu przepisów o cenach transferowych jako oddzielną i niezależna jednostkę. Takie podejście ukształtowało się w polskich przepisach i stanowiskach organów podatkowych, aby móc niejako uznać oddział zagraniczny za podmiot powiązany. Idąc dalej do zagranicznego oddziału powinno się przypisać zyski, których osiągnięcia można by oczekiwać od takiego oddziału, gdyby był on odrębnym i niezależnym przedsiębiorstwem prowadzącym taką samą lub podobną działalność w takich samych lub podobnych warunkach, o czym mówią wytyczne OECD. Można powiedzieć, że alokacja przychodów/kosztów do zagranicznego oddziału jest tutaj kluczowa, ponieważ to od wysokości tych pozycji ostatecznie zależy czy oddział jest zobowiązany do przygotowywania i raportowania dokumentacji cen transferowych.
Obowiązek dokumentacyjny dla oddziału powstaje w momencie przekroczenia przez niego przychodów lub kosztów w wysokości 2 mln zł lub osiągniecia równowartości tej kwoty.
Co istotne, transakcja ta jest bardzo często nieprawidłowo przedstawiana w dokumentacji cen transferowych przez podatników. Wynika to z faktu, że omawiana transakcja jest klasyfikowana jako „transakcja inna” i nie powinna być dokumentowana jako transakcja towarowa lub usługowa zgodnie z zapisami księgowymi. Dlatego też niezależnie od rodzajów transakcji wewnętrznych realizowanych pomiędzy Spółką macierzystą a oddziałem zagranicznym transakcja ta powinna być ujęta jako „transakcja inna” lub „transakcja z oddziałem zagranicznym” i odpowiednio opisana.
Zasada długości ramienia
Należy też pamiętać o naczelnej zasadzie „długości ramienia”, zgodnie z którą podmioty powiązane są zobowiązane do kształtowania relacji handlowych pomiędzy sobą na warunkach rynkowych, niezależnie od istotności transakcji i faktu powstania obowiązku dokumentacyjnego (zgodnie z art. 11c ust. 1 ustawy o CIT, podmioty powiązane są zobowiązane ustalać ceny transferowe na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane). Jest to o tyle istotne z perspektywy oddziału, aby jego wynik finansowy określony na podstawie wybranego wskaźnika rentowności z „całej działalności” nie odbiegał o warunków rynkowych. Zatem prawidłowa alokacja zysku do oddziału na zrównoważonym poziomie, oparta na analizie porównawczej gwarantuje utrzymanie zasady „długości ramienia” i w konsekwencji minimalizuje ryzyko zakwestionowania ceny transferowej przez organ podatkowy.
Odrębną kwestią dla oddziału jest również sprawa skorzystania ze zwolnienia w zakresie przygotowania analizy porównawczej dla podmiotów posiadających status mikro lub małego przedsiębiorcy. W wątku tym można zauważyć pewną rozbieżność w podejściu organów podatkowych. Należy zwrócić uwagę, że chodź oddział zagranicznego przedsiębiorstwa z reguły działa na rzecz i w imieniu spółki macierzystej, jednak w kontekście przepisów o cenach jest traktowany jako niezależny podmiot aby tym samym móc go uznać za podmiot powiązany (został celowo niejako „dopisany” do definicji podmiotu powiązanego). W przypadku definicji mikro i małego przedsiębiorcy już tak nie jest, i oddział będący częścią Spółki macierzystej przy określeniu swojego statusu musi brać pod uwagę dane z działalności całego przedsiębiorstwa, a więc Spółki i oddziału łącznie.
W uproszczeniu, o ile w ramach przepisów o cenach transferowych oddział traktowany jest jako odrębny podmiot, to do weryfikacji statusu mikro lub małego przedsiębiorcy już tak nie jest i należy go traktować jako integralną część spółki macierzystej. Oczywiście powyższa rozbieżność wynika z faktu, że definicja podmiotu powiązanego została zawarta w ustawie o CIT a definicja mikro lub małego przedsiębiorcy jest weryfikowana na podstawie ustawy Prawo przedsiębiorców. Jednoznacznie można więc wskazać, że przepisy w tym zakresie nie są spójne i nie działają na korzyść podatnika.
Ceny transferowe
Podejście organów podatkowych
Definicja podmiotu powiązanego ewaluowała z biegiem czasu i dopiero po nowelizacji przepisów w 2019 r. objęła ona swoim zasięgiem również oddział zagraniczny. Dopiero po uregulowaniu tej kwestii, zaczęły się pojawiać pierwsze stanowiska organów podatkowych, wyjaśniające jak prawidłowo należy rozumieć tą transakcję i jak ją dokumentować.
- Interpretacja Dyrektora KIS z dn. 29 kwietnia 2020 r. (sygn. 0111-KDIB1-2.4010.70.2020.2.SK) - organ uznał oddział jako odrębny podmiot (podmiot powiązany).
- Interpretacja Dyrektora KIS z dn. 23 sierpnia 2024 r. (sygn. 0111-KDIB1 1.4010.343.2024.1.MF) – przypisane koszty i przychody do oddziału należy traktować jako oddzielną transakcję kontrolowaną.
- Interpretacja Dyrektora KIS z dn. 14 kwietnia 2022 r. (sygn. 0111-KDIB2-1.4010.29.2022.1.AR) - podatnik powinien ustalić wartość transakcji na podstawie wartości przypisanych przychodów lub kosztów.
Podsumowanie
Ze względu na coraz większą skuteczność przeprowadzonych kontroli celno-skarbowych w obszarze cen transferowych, podatnicy powinny poświęcić większą uwagę i dochować należytej staranności w zakresie prawidłowości ustalania cen w transakcjach pomiędzy Spółka a oddziałem zagranicznym, czy spójności polityki cen transferowych. Jeżeli Spółka posiada zagraniczny oddział na terenie innego kraju to dobrą praktyką byłoby dokonać wcześniejszego przeglądu przepisów w kontekście obowiązków dokumentacyjnych ciążących na oddziale, aby skrupulatnie się do nich dostosować. Wdrożenie odpowiednich procedur oraz ustandaryzowanie podejścia w tym obszarze może w konsekwencji skutecznie zapobiec sporom z organami podatkowymi.
Najczęściej zadawane pytania (FAQ):
Tak. Obowiązek złożenia formularza TPR jest niezależny od obowiązku sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych i może powstać nawet wtedy, gdy dokumentacja nie jest wymagana.
Obowiązek należy analizować od momentu faktycznego rozpoczęcia działalności oddziału i pierwszego przypisania mu przychodów lub kosztów - nawet jeśli działalność trwała tylko część roku.
Tak. Neutralność podatkowa nie wyłącza obowiązków w zakresie cen transferowych - kluczowe jest spełnienie definicji transakcji kontrolowanej oraz przekroczenie progów.
Progi dokumentacyjne należy przeliczać na złote według zasad określonych w ustawie o CIT, co może mieć istotne znaczenie przy wahaniach kursowych.
Nie ma formalnego obowiązku posiadania odrębnej polityki, jednak w praktyce warto jasno opisać w polityce grupowej zasady alokacji przychodów, kosztów i zysków do oddziału.
Najczęściej poprzez analizę funkcji, aktywów i ryzyk (analiza FAR) oraz porównanie rentowności oddziału do danych rynkowych dostępnych w bazach porównawczych.
Nie zawsze, ale znacząco zwiększa ryzyko doszacowania dochodu, sankcyjnej stawki podatku oraz odpowiedzialności karno-skarbowej osób odpowiedzialnych za rozliczenia.
