Domar från Högsta förvaltningsdomstolen - maj 2018
Asbjörn Eriksson
2018-05-31

Genom HFD:s dom den 2 maj 2018 har det klarlagts att den s.k. expertskatten kräver att lönen måste överstiga två prisbasbelopp under hela anställningstiden i de fall kompletteringsregeln tillämpas. HFD har genom sin dom den 14 maj 2018 underkänt Skatteverkets ställningstagande i februari 2017 beträffande vissa förändringar av en bostadsrätt. Domstolen har i sin dom den 21 maj 2018 entydigt klarlagt att utbetalning av arvoden till personer som är godkända för F-skatt inte medför skyldighet att betala arbetsgivaravgifter oavsett i vilket inkomstslag ersättningen ska beskattas hos mottagaren. Två mål från den 30 maj rör skattskyldigheten i Sverige och visar att det finns risk för att bli behandlad som obegränsat skattskyldig även om vistelsen understiger sex månader. HFD:s dom den 31 maj 2018 visar att det gäller att hålla tungan rätt i munnen när det gäller att bedöma utomståenderegeln för kvalificerade aktier. Förutom de domar som refereras här har domstolen delvis fastställt ett förhandsbesked angående ett skatterättsligt kommissionärsförhållande.

Expertskatten kräver hög lön under hela anställningstiden
HFD:s dom den 2 maj 2018, Mål nr 1158

Utländska experter och nyckelpersoner omfattas av en särskild skattelättnad (den s.k. expertskatten). Den innebär bl.a. att endast 75 % av lönen beskattas och utgör underlag för arbetsgivaravgifter (den s.k. expertskatten). Skattelättnaden kan gälla för högst tre år. För att underlätta bedömningen av vilka personer som ska omfattas av expertskatten finns en lönerelaterad förenklingsregel. Om en rad övriga villkor är uppfyllda medges skattelättnaden om månadslönen överstiger två prisbasbelopp för det kalenderår då arbetet påbörjas.

A hade ansökt hos Forskarskattenämnden om att beviljas expertskatt. Hans lön skulle komma att överstiga två prisbasbelopp under de två första åren men vara lägre under det tredje året. Eftersom nämnden ansåg att det krävs att lönen överstiger två prisbasbelopp under hela treårsperioden avslogs ansökan. Förvaltningsrätten och kammarrätten fastställde nämndens beslut.

HFD konstaterade att det inte klart framgår av lagtexten att ersättningen måste överstiga två prisbasbelopp per månad under hela treårsperioden. Domstolen pekade dock på att det framgår av förarbetena till bestämmelsen att lönekravet ska gälla under hela anställningen och fastställde därför nämndens beslut att inte bevilja A expertskatt.

Utvidgning av bostadsrätt utlöser inte beskattning
Högsta förvaltningsdomstolens dom den 14 maj 2018, Mål nr 5896-17

I februari 2017 publicerade Skatteverket sitt ställningstagande ”Förändring av villkoren för upplåtelse av en privatbostadsrätt”. Ställningstagandet väckte stor uppmärksamhet och debatt eftersom det bl.a. innebar att en utökning av en bostadsrätt med exempelvis en parkeringsplats, en garageplats eller ett vindsutrymme skulle betraktas som en avyttring av bostadsrätten och därmed kapitalvinstbeskattas. HFD har i sin dom den 14 maj 2018, Mål nr 5896-17 underkänt Skatteverkets bedömning och verket har med anledning av domen dragit tillbaka sitt ställningstagande.

Skatteverket jämförde förändringen i en bostadsrätt med hur vissa förändringar avseende aktier utlöser beskattning i praxis. En omvandling av aktier som innebär en ökad eller minskad utdelning medför exempelvis att aktien anses avyttrad. Skatteverket drog därför den slutsatsen att en utvidgning av en bostadsrätt till att inkludera exempelvis en garageplats som tidigare upplåtits av bostadsrättsföreningen med hyresrätt skulle anses innebära att bostadsrätten avyttrades och ersattes av en ny bostadsrätt som inkluderar garageplatsen.

I det aktuella fallet skulle föreningen upplåta en garageplatsplats med bostadsrätt till A och sammanslås med A:s ursprungliga bostadsrätt. Enligt A:s uppfattning skulle förfarandet innebära att två bostadsrätter skulle slås samman till en och att sammanläggningen skulle utlösa kapitalvinstbeskattning. HFD uppfattade avtalet så att nyttjanderätten till garageplatsen skulle anses införlivad med A:s ursprungliga bostadsrätt utan att nyttjanderätten till garageplatsen först skulle upplåtas i form av en egen bostadsrätt. HFD konstaterade vidare att A inte skulle överlåta sin ursprungliga bostadsrätt till föreningen. Frågan gällde därefter huruvida förändringen av bostadsrätten genom införlivandet av garageplatsen kunde anses jämförbar med sådan omvandlingar av aktier som utlöser kapitalvinstbeskattning. Domstolen konstaterade att den rätt som följer med den ursprungliga upplåtelsen av bostadsrätten kvarstår och att det nya upplåtelseavtalet endast kompletterar den rätten.

Mot den bakgrunden slog domstolen fast att A inte ska kapitalvinstbeskattas på grund av avyttring av bostadsrätten. 

Det ska påpekas att domen gäller under de specifika omständigheter som anges i målet.

 

Inga arbetsgivaravgifter för anställd som är godkänd för F-skatt
HFD:s domar den 21 maj 2018, Mål nr 1889-17 och 1890-17

Den som betalar ut ersättning för arbete ska vanligtvis betala arbetsgivaravgifter. Men det gäller inte om den som tar ersättningen är godkänd för F-skatt när ersättningen bestäms eller betalas ut.

Bolaget hade betalat arvoden mot faktura till verkställande direktören A och styrelseledamoten B för deras arbetsinsatser. Skatteverket beslutade att påföra bolaget arbetsgivaravgifter och skattetillägg med motiveringen att arvodena utgjorde lön. Underinstanserna avslog bolagets överklagan. Skatteverket (!) överklagade kammarrättens dom och menade att det saknas lagliga möjligheter att påföra bolaget arbetsgivaravgifter trots att A och B bedömts vara anställda och att arvoden skulle beskattas i inkomstslaget tjänst.

HFD instämde i Skatteverkets senare uppfattning och förklarade att eftersom A och B var godkända för F-skatt vid tiden för utbetalningarna har bolaget ingen skyldighet att betala arbetsgivaravgifter.

Även om det inte framgår explicit av domen bör det noteras att den inte innebär att A och B ska beskattas för sina arvoden i näringsverksamhet.

 

 

Obegränsat skattskyldig vid fem men inte vid tre månaders vistelse i Sverige
HFD:s domar den 30 maj 2018, Mål nr 6034-17 och 1890-17 (fastställda förhandsbesked)

Personer som stadigvarande visats i Sverige är enligt 3 kap. 3 § 2 IL obegränsat skattskyldiga här. Det är inte preciserat i lagtexten vad som avses med stadigvarande vistelse men enligt praxis och förarbeten anses begreppet avse en sammanhängande period om sex månader eller mer. Men obegränsad skattskyldighet kan föreligga även om vistelsen understiger sex månader. Då ska vistelsens längd, omfattning och regelbundenhet beaktas.

I Mål nr 6034-17 har A flyttat till Portugal och avser att årligen vistas i Sverige under perioden 1 maj – 30 september, dvs. fem månader, tre veckor under julen samt göra ytterligare två besök om vardera fyra dagar.

Enligt domstolens uppfattning är sommarvistelsen av en sådan omfattning och sker med sådan regelbundenhet att han redan av det skälet ska anses vistas i Sverige stadigvarande och därmed vara obegränsat skattskyldig här.

Mål nr 6736-17 rör två makar som avser att flytta till Portugal. De räknar med att vistas i Sverige under juni t.o.m. augusti varje år, dvs. tremånader, samt därutöver cirka 30 dagar för oregelbundna besök hos släkt och vänner. Domstolen, som gjorde samma bedömning som Skatterättsnämnden, konstaterade att vistelsen i Sverige inte är av sådan omfattning att den ska anses stadigvarande och att makarna därför inte ska anses vara obegränsat skattskyldiga i Sverige.

Eftersom det i båda fallen rörde sig om regelbundna vistelser under sommarmånaderna förefaller det som om gränsen för ”tillåtna”, sammanhängande och regelbundna vistelser ligger någonstans mellan tre och fem månader.

 

Utomståenderegeln
HFD:s dom den 31 maj 2018, Mål nr 732-18 (överklagat förhandsbesked)

X och Y är verksamma i Z AB, som under 2011 överläts till deras resp. förvaltningsbolag X AB och Y AB. Under samma år överlät bolagen sina aktier i Z AB mot bl.a. aktier (4 % vardera) i köparbolaget Q AB. Övriga 92 % i Q AB ägs externt. En avyttring av Q AB och Z AB kan bli aktuell.

Den första fråga, Fråga 1, som ställdes till Skatterättsnämnden överklagades inte men återges ändå som en del av helheten. X och Y vill veta om utomståenderegeln i 57 kap. 5 § IL är tillämplig om X AB och Y AB lämnar utdelning efter att Q AB har avyttrat bl.a. Z AB under förutsättning att det utomstående ägandet kvarstår i Q AB vid utdelningstillfället. Skatterättsnämnden slog fast att aktierna i X AB och Y AB är kvalificerade eftersom X och Y varit verksamma i Z AB. Eftersom varken X, Y eller utomstående äger del i Z AB efter avyttringen ska utomståendeprövningen då göras i förhållande till Q AB. Eftersom Q AB ägts av utomstående sedan 2011 ska utomståenderegeln gälla.

Fråga 2 gäller under den förutsättningen att utdelningen från X AB och Y AB lämnas efter att Q AB har avyttrats. HFD instämde i Skatterättsnämndens bedömning och konstaterade att efter försäljningen av Q AB finns inget utomstående ägande och aktierna ska därför anses kvalificerade.

I Fråga 3 lämnas utdelningen före avyttringen av Q AB. HFD:s bedömning, liksom Skatterättsnämndens, var att eftersom frågan om utomstående ägande ska bedömas vid utdelningstidpunkten är utomståenderegeln tillämplig även om Q AB skulle avyttras därefter under samma beskattningsår.