Med några undantag redovisas i artikeln sommarens domar i inkomstskattefrågor från Högsta förvaltningsdomstolen. Undantagen utgörs dels av överklagade förhandsbesked som avvisats eller undanröjts av domstolen samt ett mål som rör internprissättning, som bedöms sakna bredare intresse. Två av domarna publiceras som referatmål och ska därför ses som vägledande. Avslutningsvis redovisas ett par förhandsbesked som förhoppningsvis är av intresse.
Avdrag för utgifter vid utbyte av tvåglasfönster mot treglasfönster
HFD:s dom den 4 juni 2019, Mål nr 2482-2485-18
Utgifter för reparation och underhåll av byggnader är avdragsgilla förutsatt att det finns ett reparations- eller underhållsbehov. Till den del utgifterna medför en förbättring/standardhöjning i förhållande till byggnadens ursprungliga skick medges inte avdrag; utgiften läggs i stället till avskrivningsunderlaget. I litteraturen nämns som exempel att utbyte av tvåglas- mot treglasfönster är en förbättring till den del utgiften överstiger kostnaden för tvåglasfönster.
HFD har i domen vidgat utrymmet vid avdragsgilla reparationer och underhåll genom att medge avdrag för hela utgiften för utbyte av tvåglas- mot treglasfönster. Enligt domstolen ligger det i sakens natur att en fastighetsägare utnyttjar den teknik och det material som är vanligt förekommande på marknaden. Den förbättring som åstadkommes genom fönsterbytet är därför en följd av den allmänna tekniska utvecklingen på området. För att en åtgärd ska anses medföra en förbättring i förhållande till byggnadens ursprungliga skick måste det, enligt domstolen, röra sig om en mer markant förändring som höjer byggnadens värde utöver en ordinär underhållsåtgärd.
Friskvårdsbidrag och mindre värde
HFD:s dom den 20 juni 2019, Mål nr 6561-18, HFD 2019 ref.33, ändrat förhandsbesked
Personalförmåner av mindre värde är skattefria om de bl.a. riktar sig till hela personalen. Till den del värdet av förmånen överstiger ”mindre värde” beskattas överskjutande del. I domen är det innebörden av ”mindre värde” i samband med friskvårdsbidrag som är i fokus. l HFD 2018 ref. 2 slog domstolen fast att ett friskvårdsbidrag på 4 000 kr kan anses som ”mindre värde”. Efter domen angav Skatteverket i sitt ställningstagande 2018-01-24 att 5 000 kr utgör gränsen uppåt för ”mindre värde” av friskvårdsbidrag.
I det av HFD ändrade förhandsbeskedet ville den skattskyldige få klarhet i om ett friskvårdsbidrag på 6 500 kr utgör ”mindre värde”. Domstolen slog fast att beloppet överstiger ”mindre värde”. Även om domstolen inte åberopade den av Skatteverket angivna gränsen för mindre värde talar det mesta för att 5 000 kr utgör taket för ”mindre värde” vid friskvårdsbidrag.
Fast driftställe i Sverige enligt ”byggregeln”
HFD:s dom den 28 juni 2019, Mål nr 4135-18, HFD 2019 ref. 36, fastställt förhandsbesked
Utländska företag som bedriver verksamhet från ett fast driftställe i Sverige ska beskattas här för resultatet av det fasta driftstället om inte annat följer av skatteavtal mellan Sverige och företagets hemviststat. För byggnads-, anläggnings- och monteringsverksamhet är det vanligt att avtalet kräver att verksamheten i Sverige pågår under mer än 12 månader för att ett fast driftställe ska anses föreligga. Detta gäller bl.a. enligt avtalet mellan Sverige och Polen.
Det polska företaget K utförde arbeten på bottenplattan till en tankkonstruktion under perioden 27 augusti – 8 oktober 2014. K lämnade därefter platsen. Under cirka fyra månader uppfördes konstruktionens väggar av ett annat företag. I slutet av oktober 2014 ombads K lämna offert på takkonstruktionen. Offerten antogs och K byggde taket under perioden 15 februari – 17 oktober 2015. K ansåg att verksamheten skulle ses som två, av varandra, oberoende verksamheter medan Skatteverket ansåg att verksamheten i Sverige skulle anses omfatta perioden 27 augusti 2014 – 17 oktober 2015, dvs. mer än 12 månader och beskattade därför företaget. Allmänna ombudet (AO) begärde förhandsbesked från Skatterättsnämnden, som ansåg att K inte skulle beskattas här. AO begärde att HFD skulle fastställa förhandsbeskedet.
Domstolen slog inledningsvis fast att verksamheten ska anses ha pågått under perioden 27 augusti 2014 – 17 oktober 2015. Frågan gällde därefter om det fyra månader långa avbrottet skulle beaktas vid beräkningen av om verksamheten hade överskridit tolv månader. Domstolen åberopade kommentarerna till OECD:s modellavtal. Där framgår bl.a. att den tid som ett företag utfört arbete som helt saknar samband med den aktuella verksamheten inte ska beaktas när tolvmånadersperioden beräknas. Däremot ska verksamheten inte anses upphöra på grund av tillfälliga avbrott, exempelvis otjänligt väder eller materialbrist.
Mot den bakgrunden konstaterade domstolen att avbrottet om fyra månader inte berodde på sådana tillfälliga omständigheter som nämns i kommentarerna till modellavtalet. Därför ansåg HFD att bara den tid som K faktiskt varit verksamt på arbetsplatsen ska beaktas och eftersom den inte översteg tolv månader har bolaget inget fast driftställe i Sverige.
Karenstiden för kvalificerade aktier efter tilläggsköpeskilling
Skatterättsnämndens förhandsbesked 2019-06-24, Dnr 5-19/D (ej överklagat)
Enligt reglerna för kvalificerade aktier (klyvningsreglerna) ska aktier anses vara kvalificerade under beskattningsåret och de fem närmast föregående åren (karenstiden) efter att aktieägarna upphört att vara verksamma i betydande omfattning i bolaget. Karenstiden förlängs om aktieägaren fortsätter att vara verksamma i ett annat fåmansföretag med samma eller likartad verksamhet.
Omständigheterna i förhandsbeskedet var följande. A och B äger var sitt bolag, AB A och AB B, som i sin tur hade ägt 23,5 % vardera av aktierna i AB X. Såväl A som B hade varit verksamma i betydande omfattning i AB X, varför deras aktier i AB A och AB B var kvalificerade. Aktierna i AB X avyttrades under 2013. Utöver ersättningen vid försäljningen erhölls tilläggsköpeskillingar under 2015 och 2016. De senare ersättningarna var beroende av antalet anställda och nettovinsten. Såväl A som B fortsatte sina anställningar i AB X efter försäljningen.
De ville veta om deras aktier i AB A respektive AB B skulle anses kvalificerade den 1 januari 2019 eller om karenstiden skulle anses påbörjas först när den sista tilläggsköpeskillingen hade betalats ut.
Med stöd av praxis konstaterade nämnden att karensregeln kräver att aktieägarna i det första bolaget, här AB A och AB B, även måste vara aktieägare i det andra bolaget, här AB X. Eftersom A och B inte längre var aktieägare i AB X vid utbetalningen av tilläggsköpeskillingen beslutade nämnden att aktierna upphör att vara kvalificerade vid ingången av 2019.
Ytterligare en fråga ställdes under förutsättning att aktierna skulle upphöra att vara kvalificerade vid ingången av 2019. Den gällde beskattningen av utdelning från deras respektive bolag under 2019 under förutsättning att de återigen blev verksamma i betydande omfattning efter att utdelning lämnats. Skatterättsnämnden konstaterade att det av lagtextens formulering följer att bedömningen ska göras för hela beskattningsåret 2019. Eftersom A och B avsåg att vara verksamma i sina bolag under 2019 ska utdelningen under samma år anses härröra från kvalificerade aktier och beskattas enligt klyvningsreglerna trots att aktieägarna inte varit verksamma i bolaget vid utdelningstidpunkten.
Differentierad utdelning på aktier av samma slag och sort
Skatterättsnämndens beslut 2019-07-04, Dnr 1-19/D (överklagat av Skatteverket)
Differentierad utdelning på aktier av samma slag och sort godtas civilrättsligt om alla aktieägare är eniga. Skatterättsligt kan differentierad utdelning anses utgöra lön om skillnaderna i utdelning beror på aktieägarnas arbetsinsatser.
Enligt förutsättningar i förhandsbeskedet äger A och B hälften vardera av aktierna i AB X. Båda är verksamma i bolaget mot marknadsmässig lön. Aktierna är av samma slag och sort. A avser att avsluta sitt engagemang i AB X och sälja sina aktier till B. Bolagets substansvärde är drygt 1 000 000 kronor. Före avyttringen ska en enig bolagsstämma besluta om utdelning på A:s aktier med ett belopp som motsvarar A:s gränsbelopp, drygt 400 000 kr. Bolagets likviditet medger inte att utdelning lämnas på B:s aktier. Resten av ersättningen till A regleras på annat sätt.
Skatterättsnämnden konstaterade att differentieringen inte kommer att ha sin grund i A:s arbetsinsats och förklarade därför att utdelningen ska beskattas i kapital med tillämpningen av klyvningsreglerna i 57 kap. inkomstskattelagen, dvs. med 20 %.