Medidas tributarias incorporadas en el RD 424/2021, por el que se modifican el Reglamento de IVA y otros Reglamentos

En fecha 16 de junio de 2021 se ha publicado en el Boletín Oficial del Estado (BOE) el Real Decreto 424/2021, de 15 de junio, por el que se modifican el Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido (RIVA), aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre, el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por el Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre, y el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos (RGAT), aprobado por Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio.

El presente RD 424/2021, que entrará en vigor el día 1 de julio de 2021, supone la culminación de la regulación del comercio electrónico en el ámbito del Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA) mediante la transposición a nuestro ordenamiento interno de la Directiva (UE) 2017/2455 del Consejo, de 5 de diciembre de 2017, y de la Directiva (UE) 2019/1995 del Consejo de 21 de noviembre de 2019.

Esta transposición, se articula por medio de la modificación de los tres siguientes Reglamentos:

1. Modificación del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (RIVA).

   En su primer artículo, el RD 424/2021 incluye importantes modificaciones relativas al RIVA, especialmente en el ámbito de la tributación de las entregas de bienes y prestaciones de servicios adquiridas o prestadas a consumidores finales comunitarios, generalmente a través de internet, y que son enviados o prestados desde otro Estado miembro o país tercero.

   Las modificaciones más importantes introducidas en sede de IVA son las siguientes:

   • Se modifica el artículo 8.Tres LIVA, remitiéndose directamente a la Directiva UE y al artículo 8 bis (entregas de bienes a través de una interfaz digital) y 166 bis de la LIVA (registro de operaciones que debe llevarse cuando un empresario o profesional utiliza una interfaz digital que facilita la entrega de bienes o las prestaciones de servicios a personas que no sean empresarios o profesionales), introduciendo nociones de ventas a distancia intracomunitarias de bienes y ventas a distancia de bienes importados de países terceros, así como el de entregas de bienes facilitadas a través de una interfaz digital. En este punto, resulta importante indicar que no se considerará que los bienes han sido expedidos o transportados por el proveedor o por su cuenta cuando el cliente transporte él mismo los bienes o cuando el cliente organice la entrega.
   • Con el fin de reducir las cargas administrativas y tributarias, se modifica el artículo 22 RIVA, estableciéndose que, mientras no supere un umbral común a escala comunitaria de hasta 10.000 euros anuales, las ventas a distancia intracomunitarias de bienes y las prestaciones de servicios de telecomunicaciones, de radiodifusión y televisión, y los prestados por vía electrónica, se encontrarán sujetas al IVA del Estado miembro de establecimiento del proveedor. En todo caso, dichos empresarios o profesionales podrán optar por la tributación en el Estado miembro de consumo, aunque no hayan superado dicho umbral.
   • Respecto al devengo de estas entregas, se introduce un Titulo III Bis integrado por un art. 23 bis en el RIVA, en cuya virtud se produce el devengo de las ventas a distancias importadas en el momento en que se entiende aceptado el pago.
   • Se modifica el artículo 31 y 31 bis del RIVA, relativo a las devoluciones de IVA a empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto, pero establecidos en la Comunidad, Islas Canarias, Ceuta o Melilla. Estos dos artículos establecen dos procedimientos específicos para la devolución efectiva de las cuotas soportas en el territorio de aplicación del Impuesto español por estos empresarios o profesionales establecidos en otros Estados miembros o Estados terceros (y Canarias, Ceuta y Melilla). En este sentido, esta reforma reglamentaria ajusta dichos artículos a la normativa europea en lo relativo al contenido de la solicitud y a los periodos e importes mínimos para la solicitud:
     • La solicitud de devolución podrá comprender las cuotas soportadas en un periodo no superior al año natural ni inferior a tres meses (pudiendo comprender las cuotas soportadas en un periodo inferior a tres meses cuando dicho periodo constituya lo que resta del año natural).
     • Si la solicitud de devolución se refiere a un periodo de devolución inferior a un año natural, pero no inferior a tres meses, el importe del Impuesto incluido en la solicitud de devolución no podrá ser inferior a 400 euros.
     • Si la solicitud de devolución se refiere a un período de devolución de un año natural o a la parte restante de un año natural, el importe del Impuesto incluido en la solicitud no podrá ser inferior a 50 euros.
   • El Capítulo IX del Título VIII de la RIVA relativo a los regímenes especiales aplicables a las ventas a distancia se ve modificado al incorporar tres nuevos regímenes especiales, a saber, “régimen exterior de la Unión”, “régimen de la unión” y “régimen de importación”. A lo largo del Capítulo se desarrollan las condiciones y efectos del ejercicio a la opción a los distintos regímenes especiales, así como su renuncia voluntaria, la exclusión y efectos de la misma, las obligaciones formales y de información a los que quedan sometidos los sujetos pasivos que opten por su aplicación y, en el régimen de importación, también las condiciones y requisitos que deberán cumplirse para actuar como intermediario y el momento en que debe entenderse que se devengan las operaciones. Cabe subrayar las obligaciones formales que deben cumplir los empresarios y profesionales de las cuales se destaca la llevanza de un registro de las operaciones “con el detalle suficiente para que la Administración tributaria del Estado miembro de consumo pueda comprobar los datos incluidos en las declaraciones.” Esta información debe conservarse por vía electrónica, debe permitir su acceso por los Estados miembros de forma inmediata y se mantendrá por un período de 10 años.
   • El artículo 62 bis del RIVA relativo al registro de operaciones incluye una obligación adicional que impone a los empresarios o profesionales a que utilicen una interfaz digital que facilite la entrega de bienes o la prestación de servicios a personas que no tengan la condición de empresarios o profesionales. Se exige también la llevanza de un registro de dichas operaciones de la misma forma y con las mismas condiciones previstas para los regímenes especiales.
   • Se modifica el artículo 74 RIVA relativo a la recaudación del Impuesto en las importaciones estableciendo una serie de requisitos para que la persona que presente los bienes en la Aduana por cuenta del importador pueda optar por la modalidad especial de declaración y pago.
   • Finalmente el art. 82.1 RIVA se ve modificado al no exigir de representantes para quienes se acojan a los regímenes especiales.

2. Modificación del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por el Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre.

   El artículo segundo del RD 424/2021 supone una reforma del Reglamento de Facturación modificando su artículo 2 con el fin de ajustar a la nueva regulación del comercio electrónico en el IVA los supuestos en los que la obligación de expedir factura debe ajustarse a las normas contenidas en el propio Reglamento de Facturación. Así, dicha obligación dependerá de la regulación del Estado miembro de identificación, debiendo emitirse factura por las operaciones a las que se apliquen los regímenes de ventanilla única cuando España sea el Estado miembro de identificación.

3. Modificación del Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos (RGAT), aprobado por Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio.

   Por último, en su artículo tercero, se produce una modificación en el RGAT para incorporar de forma expresa la opción y revocación a la tributación en el Estado miembro de destino para aquellas empresas que establecidas en un único Estado miembro no hayan rebasado el umbral común a escala comunitaria de 10.000 euros anuales de ventas a distancia intracomunitarias de bienes y prestaciones de servicios de telecomunicaciones, de radiodifusión y televisión y los prestados por vía electrónica a consumidores finales en Estados miembros donde no estén establecidas.

   En base a lo expuesto, aprovechamos la ocasión para recordar a nuestros clientes que el equipo de Tax Litigation de Crowe Legal y Tributario queda a su disposición para resolver cualquier duda o cuestión que dichas novedades puedan suscitar.