На що необхідно звертати увагу підприємствам, які підпадають під ознаки трансфертності

Перш за все розглянемо які саме операції можуть підпадати під визначення контрольованих операцій.

Так, згідно пп.39.2.1.1. Податкового кодексу України (надалі – ПКУ) контрольованими визнаються операції з:

1) пов’язаними особами (визначення пов’язаних осіб міститься у пп.14.1.159);

2) зовнішньоекономічні господарські операції з продажу та/або придбання товарів та/або послуг через комісіонерів-нерезидентів;

3) особами, які зареєстровані та діють у низькоподаткових юрисдикціях, перелік яких затверджений Постановою Кабінету Міністрів України №1045 від 27.12.2017 року (зазначений перелік вступив в силу з 01.01.2018 року);

4) особами, які не сплачують податок на прибуток (корпоративний податок), зазначені особи мають певні організаційно-правові форми, вичерпний перелік яких міститься у Постанові Кабінету Міністрів України №480 від 04.07.2017 року;

5) операції, які здійснюються між нерезидентом та його постійним представництвом в Україні.

Окрім того, має виконуватись так званий вартісний критерій. Річний дохід платника податків має сягати 150 мільйонів гривень за відповідний звітний рік, та обсяг господарських операцій з кожним з контрагентів, які підпадають під критерії визначені вище, складає більше 10 мільйонів гривень. Це положення не розповсюджується на операції між нерезидентом та його постійним представництвом в Україні. У даному випадку необхідне дотримання тільки одного критерію у 10 мільйонів гривень за обсягом операцій.

Перші складнощі виникають саме під час проведення розрахунків зазначених вартісних критеріїв. До розрахунку приймаються усі документально підтверджені та непідтверджені господарські операції, які можуть впливати на оподаткування податком на прибуток підприємств платника податків (імпортні/експортні операції, кредитні/депозитні операції, нарахування роялті тощо).

З 01.01.2018 року в дію вступило положення про те, що обсяг господарських операцій обраховується за цінами, що відповідають принципу «витягнутої руки». Тобто, якщо за результатами року платник податків має інформацію, що операції з певним контрагентом близькі до 10 мільйонів (наприклад, 9 200 000 грн), радимо з обережністю віднестися до них та провести додаткову перевірку таких операцій з використанням методів, передбачених статтею 39 ПКУ. Результатом необачного ставлення до таких операцій може стати збільшення фінансового результату до оподаткування після податкової перевірки та накладення штрафних санкцій.

Якщо підприємства, які останні декілька років співпрацюють з пов’язаними особами, контрагентами з низькоподаткових юрисдикцій, або контрагентами з певними організаційно-правовими формами вже знайомі з порядком заповнення та подання звіту про контрольовані операції, то для постійних представництв нерезидентів в Україні можуть виникати певні складнощі. Перш за  все ці складнощі пов’язані з неадаптованістю форми звіту про контрольовані операції для відображення операцій постійних представництв.

Наголошуємо, що як постійні представництва, так і всі інші підприємства, які дійшли висновку про наявність у себе контрольованих операцій, зобов’язані у строк до 01 жовтня 2019 року подати звіт про контрольовані операції. Форма та порядок заповнення зазначеного звіту міститься у Наказі Міністерства фінансів України №8 від 16.06.2017 року (надалі – Порядок). Звіт має 4 частини: заголовну, основну, додаток до звіту та інформацію до додатка. Подається заповнений звіт виключно в електронній формі, а за результатами подачі платник має отримати 2 квитанції, які підтверджують прийняття звіту. Радимо не зволікати з його поданням через надмірну завантаженість серверів податкової в останні дні подачі звітності.

Нижче розглянемо декілька важливих моментів, які необхідно врахувати під час заповнення звіту про контрольовані операції.

Кількість додатків до звіту про контрольовані операції буде дорівнювати кількості контрагентів, операції з якими визнаються контрольованими. Кожен додаток може містити кілька порцій (кожна нова порція утворюється при досягнені позначки у 20 000 операцій).

Заповнюючи додаток до звіту про контрольовані операції радимо:

• детально вказувати опис предмета контрольованої операції (він здійснюється згідно з первинними документами);
• уважно проставляти коди в колонках 2, 3, 9, 21, 22 згідно таблиць, які містяться у Порядку;
• повністю зазначати умови поставки та місце поставки (наприклад DAP Коростень);
• уважно віднестися до проставлення дати контрольованої операції – проставляється не дата вантажно-митної декларації, а дата переходу права власності на товар, або дата акту про виконання робіт, надання послуг;
• ціна за одиницю виміру у колонці 16 проставляється у валюті контракту з зазначенням двох знаків після коми;
• колонка 20 загальна вартість операції заповнюється в гривнях без копійок з відповідним округленням;
• показник рентабельності та цифрове значення показника рентабельності зазначається на підставі проведеного аналізу та розрахунків діапазону, які відображені у документації з трансфертного ціноутворення.

Загальна сума контрольованих операцій в основній частині звіту має збігатись з загальною сумою, підрахованою за даними колонки 20 додатка до звіту, та відповідати значенню, яке відображено у бухгалтерському обліку підприємства.

З метою прискорення заповнення звіту про контрольовані операції радимо не забувати про можливість сумарного відображення операцій у звіті (п.19 Порядку) та групування операцій (розділ V Порядку).

Надалі мова буде йти про підготовку документації з трансфертного ціноутворення, яка має бути підготовлена за результатами звітного року та зберігатися протягом 7 років, під час яких на неї може прийти запит від податкової.

Документація з трансфертного ціноутворення готується у довільній формі, українською мовою, з дотриманням вимог пп.39.4.6 ПКУ. В якості додатків до документації з трансфертного ціноутворення можливо додавати копії контрактів, бухгалтерські справки, інформацію про зіставні операції/компанії, яка отримана з баз даних, які використовувалися для проведення розрахунків діапазонів ринкових цін/рентабельності.

Особливу увагу платникам податків необхідно звертати на вибір методу трансфертного ціноутворення та проведення розрахунків діапазону ринкових цін/рентабельності.

Перш ніж обирати метод трансфертного ціноутворення, за допомогою якого буде аналізуватися контрольована операція на предмет її відповідності принципу «витягнутої руки», необхідно: провести детальний аналіз контрольованої операції, визначити перелік функцій, які виконуються сторонами в рамках контрольованої операції, ризики, які сторони приймають у зв’язку зі здійсненням операції та які матеріальні/нематеріальні активи залучаються сторонами при проведенні контрольованої операції. Також в ході аналізу контрольованої операції необхідно визначити зміст операції, не дивлячись на те, як вона оформлена документально (дотримання принципу «превалювання сутності над формою»).

Найбільш складна частина підготовки документації полягає в підборі методу трансфертного ціноутворення, за допомогою якого в подальшому буде проводитись аналіз контрольованої операції.

Метод обирається з числа тих, що зазначені у пп. 39.3.1 ПКУ, а саме:

1) порівняльної неконтрольованої ціни (пріоритетний метод);

2) ціни перепродажу;

3) «витрати плюс»;

4) чистого прибутку;

5) розподілення прибутку.

Серед перелічених методів обирається найбільш доцільний. Доцільність визначається з урахуванням характеристики контрольованої операції, наявності повної та достовірної інформації для застосування методу, ступеня зіставності між контрольованою операцією та знайденими зіставними неконтрольованими операціями (враховується можливість проведення коригувань).

Пройдемося більш детально по кожному методу.

Метод порівняльної неконтрольованої ціни. Є пріоритетним методом, а тому при наявності можливості провести аналіз контрольованої операції за допомогою методу порівняльної неконтрольованої ціни та будь-якого іншого методу, перевагу необхідно віддати першому. Під час його застосування ціна у контрольованій операції порівнюється з ціною у зіставних неконтрольованих операціях. Важливо забезпечити максимальну порівнянність: у предметі операції (склад, призначення), у кількості, в одиниці виміру,  умовах поставки, умовах проведення розрахунків тощо. Порівняння здійснюється як з внутрішнім зіставними операціями (операції платника податків в рамках неконтрольованих операцій), так і з зовнішніми зіставними операціями (операції третіх осіб, інформація щодо яких отримана шляхом використання відкритих джерел інформації, баз даних тощо).

Метод ціни перепродажу. Застосовується для аналізу імпортних операцій, в рамках яких здійснюється перепродаж продукції, придбаної в рамках контрольованої операції. В якості показника, що порівнюється, обирається показник валової рентабельності. Порівняння здійснюється як з внутрішніми зіставними операціями, так і з зовнішніми зіставними операціями. Для проведення аналізу необхідно визначити слабшу сторону (сторона, на яку покладається менше функціональне навантаження, кількість ризиків та яка залучає меншу кількість матеріальних/нематеріальних активів). Також не слід забувати про необхідність проведення сегментації фінансової звітності підприємства та розрахунку показника рентабельності відносно контрольованої операції, а не всієї діяльності підприємства.

Метод «витрати плюс». Застосовується для аналізу експортних операцій. В якості показника, що порівнюється, обирається показник валової рентабельності собівартості. Порівняння здійснюється як з внутрішніми зіставними операціями, так і з зовнішніми зіставними операціями. Для проведення аналізу необхідно визначити слабшу сторону та провести сегментацію фінансової звітності.

Метод чистого прибутку. Застосовується для аналізу як експортних, так і імпортних операцій. Найчастіше застосовується підприємствами через найменші вимоги щодо порівнянності операцій. В якості показника, що порівнюється обирається показник чистої рентабельності (для імпортних операцій), чистої рентабельності собівартості (для експортних операцій) або інші показники, перелічені у пп.39.3.2.5 ПКУ. Для проведення аналізу необхідно визначити слабшу сторону та провести сегментацію фінансової звітності. Надалі здійснюється пошук у відкритих джерелах інформації, базах даних інформації про компанії, діяльність яких є зіставною з діяльністю підприємства у контрольованій операції та проводяться відповідні розрахунки.

Метод розподілу прибутку. Метод розподілення прибутку полягає у виділенні кожній особі, що бере участь у контрольованій (контрольованих) операції (операціях), частини загального прибутку (або збитку), отриманого за результатами здійснення такої операції, яку б інша непов’язана особа отримала від участі у зіставній (зіставних) неконтрольованій (неконтрольованих) операції (операціях).

Звертаємо вашу увагу, що при використанні методів трансфертного ціноутворення необхідно дотримуватись так званої «ієрархії методів». Першою аналізуємо можливість використання методу порівняльної неконтрольованої ціни, далі йдуть методи ціни перепродажу, «витрати плюс» та розподілення прибутку, і вже в останню чергу метод чистого прибутку.

Процес аналізу операцій займає досить значну частину часу, а тому найбільша наша порада: не зволікайте та у випадку будь-яких труднощів зверніться за порадою до спеціаліста.

Саттю опубліковано у виданні Юрист & Закон від 15 серпня, 2019 (№29)